第一篇：上市公司治理结构对独立审计质量的影响分析

上市公司治理结构对独立审计质量的影响分析

202_年11月20日上市公司治理结构对独立审计质量的影响分析

[摘要]本文系统的对上市公司治理结构、独立审计的质量概念进行了阐述，对我国公司治理结构存在的主要问题进行了概括和讨论，进而对上市公司治理结构对独立审计质量的影响和公司治理结构与审计质量的内在联系进行了分析，并对改进和完善我国公司治理结构的对策提出建议，希望对我国上市公司的治理结构起到积极的推动作用。

[关键词]审计质量 治理结构 独立审计

一、公司治理结构的内涵

公司治理结构的英文是corporate governance，国内也有译为“法人治理结构”或者“企业治理机制”的。经济学家谈论公司治理结构时，有狭义与广义之分，狭义地讲是指

投资者和企业之间的利益分配和控制关系，包括公司董事会的职能、结构、股东的权利等方面的制度安排；广义地讲是指关于公司控制权和剩余索取权，即企业组织方式、控制机制和利益分配的所有法律、机构、制度和文化的安排。它所界定的不仅是所有者与企业的关系，还包括相关利益集团之间的关系。一般我们所讲的公司治理结构都是指广义的公司治理结构。

公司治理结构主要包括三个方面的内容：一是治理主体，即谁参与治理，现代治理结构理论认为，企业治理主体就是利益相关者。二是治理客体或治理对象，治理结构着重解决的是利益相关者之间的责权关系，尤其是剩余索取权和控制权的分配。三是治理手段，对法人治理结构来说，要达到合理剩余索取权和控制权，必须具备一定的程序和机制，常见的有表决程序、利益分配程序、人事任免程序和股东大会、董事会、监事会和经理层等机构。

公司治理结构要解决涉及公司成败的两个基本问题。一是如何保证投资者（股东）的投资回报，即协调股东与企业的利益关系。二是企业内各利益集团的关系协调。这包括对经理层与其他员工的激励，以及对高层管理者的制约。这个问题的解决有助于处理企业各集团的利益关系，又可以避免因高管决策失误给企业造成的不利影响。

总之，治理结构是通过一定的治理手段，合理配置剩余索取权和控制权，以形成科学的自我约束机制，其目的是协调利益相关者之间的责权利关系，促使他们进行长期合作，以形成效率和公平的合理统一。

二、独立审计质量内涵

对于审计质量概念，目前国内主要有两种观点：一种观点认为，审计质量是指审计报告的质量，至于审计报告是如何产生的并不包含在审计质量的范畴之内；另一种观点认为，审计质量是整个审计活动过程的优劣程度，包括审计计划、取证、判断和报告的一个系统过程，认为审计结果只是审计过程的内容的一部分。

夏立军认为注册会计师的审计质量是指注册会计师发现并且报告出被审计单位财务报告中的非真实、非公允性表达的概率。本文采纳此观点，审计质量是指审计人员遵循审计准则的优劣程度，即审计结果达到审计目的的有效程度。通俗的讲，审计质量就是指审计业务的优劣程度。具体表现为审计人员的质量和审计过程的质量，最终体现为审计报告的质量，其核心就是审计工作在多大程度上增加了会计报表的可信性。

公司治理结构是股东大会、董事会、监事会、经理层之间的责、权、利安排和相互制

衡的机制，我国由于从根本上存在“所有者缺位”的制度缺陷，从而使公司治理结构先天不足。202_年末，伊利、中航油等事件也充分证明这一点。目前，我国公司治理结构存在的问题主要有：

（一）政府治理和监管力度不够

现在中国公司特别是国有控股公司治理的诸多主题，包括股东大会问题、投资者关系问题、董事的公平行为准则、管理层激励机制、关联交易问题、信息披露等等，都在不同程度上受到政府管制的影响。比如说，我们一些重要行业的国有控股上市公司实际上形成的是几家寡头垄断的机制，无法形成经济学意义上的相对完善的市场竞争。其产品和服务的定价由政府主管部门确定；其高层管理者由政府人事部门任命和调动，其他股东和董事会难以起到实质性作用；在这种情况下，关联交易应该是题中应有之义，如何侈谈公司治理机制中的监督？因此，对于中国现阶段乃至今后很长的一段时间而言，公司治理水平能否改善不仅是一个公司层次的问题，而且还取决于政府治理的水平。

（二）目前公司中存在的董事会功能弱化

一方面是由于内部人控制，使董事会对经理层的监督被架空。据一项研究表明，上市公司的董事会成员中，100%为内部董事的公司占有效样本数的22.1%，50%以上为内部董事的公司占有效样本数的78.2%，董事长和总经理一人兼任的公司占总样本数的47.7%，由此可见，公司董事会很大程度上掌握在内部人手中，董事会的功能不能得到有效发挥；另一方面是其行使决策控制权的信息源在经理层的控制下出现了断层。由于很多上市公司的审计委员会并没有实质性运转，内部审计机构只是停留于公司文件中的组织机构图纸上，而无专门机构设置和人员配备，更谈不上目标和功能。即使有，本质上还是从属于管理当局的职能机构，远远不是治理结构意义上的内部监督机构。

（三）监事会未能充分发挥监督作用

我国《公司法》等法规在规范公司法人治理结构方面以股东价值为导向，相对重视董事会的作用而忽视监事会的作用，监事会的运作规定过于简单，使之在开展监督活动时往往难以在法律上找到可操作的依据。如监事会仅有监督权而无控制权和决策权，这就使监事会在发现问题时往往缺乏有力的手段去制约董事和经理的违规行为。而且监事会的成员大多来自公司内部，其职位和报酬基本上由管理层决定，这也限制了其作用的发挥。

（四）内部监督不力，信息失真严重

经理层主导地位的治理环境下，经理人控制着信息生成系统（主要是会计信息系统）。

在委托人与被审计人集于一体的重合中，审计的独立性会失去其存在的土壤。因为独立审计会在其生存利益与职业道德的权衡中，在惩罚成本低廉的侥幸心理下丧失了自我，与管理层合谋提供虚假的审计报告，使得独立审计的监督成了经理层可胁迫的自我评价工具。由于内部治理结构的失效导致外部社会治理机制（会计师事务所）失效，经过筛选和加工的信息陈述加上虚假的鉴证报告，信息链在生成和传递过程中的风险得不到适当的规避，造成外部市场特别是资本市场和经理人市场的治理功能连贯失效。

（五）国内证券监管职能错置

这种错置，一方面表现为证券监管部门对市场深入太多，用行政职能代替市场的职能。这就使得证券市场的有效运作机制难以确立；另一方面是证券监管部门的不作为，未能提供有效的市场制度与规则，未能对掠夺投资者财富的行为进行严厉的处罚。这就使得不少国内上市公司上市之后，就如入无人之境，把公司财产当成少数管理层的财产，对上市公司投资者的财富任意掠夺与侵占。

三 公司治理结构与审计质量的分析

一、公司治理结构与审计质量的内在联系

公司治理结构优劣决定着审计质量的高低:首先会计信息是审计鉴证的对象,真实可靠的会计信息不仅能提高审计效率,更能合理保障审计工作的质量、降低审计风险,而会计信息质量的高低又取决于公司治理结构,科学的公司治理结构提高了会计信息的真实性,为注册会计审计工作的开展打下了坚实的基础;其次注册会计师的审计是对会计信息做出的最终鉴证,注册会计师只有排除经济利益、外界压力等因素的影响,才能确保审计结果的公正。科学的公司治理结构保证了审计机构不受控于经理层,能够以超然独立的姿态对会计报表发表公正的审计意见。

二、上市公司治理结构对独立审计质量的影响

公司治理亦被称为公司治理机制、公司治理结构等，公司治理是一套制度安排，用以支配若干在企业中有重大厉害关系的团体、投资者、经理人员、职工之间的关系，并从这种联盟中实现经济利益。有效的公司治理结构能给公司的管理人员以适当的约束，使它们的行为符合股东的利益，并且在公司经营状况不佳时，有能力更换不称职的经理。然而我国上市公司内部治理不健全，国有股“一股独大”的股权结构使得大股东操纵上市公司成为可能，因而，上市公司的财务报表会明显地带有倾向于国有大股东的迹象；另外，在所有权和经营权相分离的上市公司企业中，由于股东对经营者的授权越来越大和股权的日益

分散，加之我国所特有的 “所有者缺位”和“内部人控制”的独有现实，使得企业为经营者所控制的趋势日趋明显。在这种情况下，由于经营者和所有者的目标不一致，上市公司就失去了对独立审计的需求，更不用说高质量的独立审计了。

四、改进和完善我国公司治理结构的对策建议

（一）加强和改进政府治理

中国公司治理的本质不仅是一个公司治理本身，更重要的是政府治理的问题。公司治理的软弱会给投资者带来损失，而政府治理的失效更会产生腐败和混乱，尤其是在转型期的中国，政策的好坏直接影响公司治理是否有效执行。因此，对于中国现阶段乃至今后很长的一段时间而言，公司治理水平能否改善不是一个公司层次的问题，而是取决于政府治理的水平。公司是否适于上市，是否合法地进行信息披露，是否有较多真正起作用的独立董事，是否有完善合理的内控机制，是一个永恒的主题。因此，改善我国公司治理结构一定要加强和改进政府治理。

（二）实行独立董事制度

独立董事制度在西方国家被证明是一种行之有效、并被广泛采用的制度。独立董事是指不在公司担任除董事外的其他职务，并与其所受聘的上市公司以及其他股东不存在可能妨碍其进行独立客观判断的关系的董事。独立董事对上市公司及全体股东负责。一般而言，独立董事制度有利于改进公司治理结构，提升公司质量；有利于强化公司的规范化运作，提高董事会决策的科学性；有利于强化公司董事会的制衡机制，保护中小投资者的权益；有利于增加上市公司信息披露的透明度，督促上市公司规范运作。

（三）实现内部审计机构在公司治理中的角色和功能的转变

要降低经理层的对信息源的控制优势，改善董事会与经理层信息不对称的程度，就应当增强内部审计的服务和价值增值功能。随着公司治理功能的发展，内部审计也在以往遵循性或财务性的传统审计工作基础上被扩展到保证与咨询服务方面。内部审计是一项独立客观的咨询活动，以增加价值，促进单位经营为基本指导思想，通过系统化、规范化方法评价和提高单位风险管理、控制和治理程序的效果，帮助完成其目标。内部审计目标已经从传统的“查错纠弊”提升为“帮助组织增加价值”，这与公司治理的目标不谋而合。内部审计不同于外部审计的地方在于，经理层为顺利完成其受托责任，对其有内生性的要求，这也使得地位提升的内部审计成为内部治理结构中一个不可或缺的部分，更好地为董事会和经理层服务，实现企业的价值增值。

（四）在监事会中增加非股东专业代表增强其在监督中的博弈力量

完善的公司内部治理结构不仅要以股东的利益为核心，还应考虑其他外部利害关系人的利益，尤其是债权人的利益。因此可以在监事会中适当 增加债权银行、政府监管的代表。一方面可以增强监事会专业监督的力量，改善监事会地位不中立的局面，加大其在监督中的博弈力量；另一方面可以在第一时间减少董事会和经理层进行各种违规操作的可能性，防止大股东侵犯中小股东的利益。另外，还可在现有的公司内部治理中，实现对经理层的双重监督，减少了其逆向选择的可能。

（五）加强独立审计的专业监督

加强对独立审计的治理。首先从资格准入、后续教育、职业道德、质量管理上提高其执业的综合素质和能力，减少过失风险，提高审计质量，从而揭示并降低信息传递中的风险。其次通过提高审计质量，塑造信誉好的品牌，并以此为基础通过并购扩大规模，增强与客户管理当局的谈判力量，从而增强审计的独立性。最后，加大对独立审计违规的惩罚力度，使其在低违规收益与高惩罚成本的权衡中自觉抵制经理人的诱惑和胁迫，减少与客户管理当局共谋欺诈的可能性，提高审计的独立性和公正性，使其能担当起经济卫士的重任，把好信息传递风险的最后一关。

总之，改进和完善我国公司治理结构需要政府（外部）和企业（内部）双方的努力，以加强信息的疏通和监管为治理核心和突破口进行内部治理和外部治理，可以实现内部双重制衡和外部治理的多重完美结合，信息不对称的局面将有极大地改善，经理层主导控制地位会有所改变，经理层实现逆向选择和道德风险的空间也会大大缩小，从而有利于提高公司治理效率，实现内外部治理相互作用、互为推动的良性循环。

参考文献

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第二篇：银行治理结构对商业银行内部审计的影响

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第三篇：中国上市公司202_审计市场结构的初步分析[范文模版]

中国上市公司202_审计市场结构的初步分析

时间：202_-4-28 10:34:00

作者：余玉苗

来源：经济评论

本文以沪深两地A股上市公司1999年报审计为例进行统计分析后发现，我国上市公司注册会计师审计市场呈现出低集中度、强地域性的特点。这种审计市场型态导致会计师事务所无法形成规模经济性，没有足够的动力和压力去培育质量、风险和品牌意识，难以在会计服务业进一步开放后与实力雄厚的国际会计公司进行竞争，更严重的是危害了审计的独立性。为了扭转这种局面，我们认为有必要在我国构造“寡占型”的上市公司审计市场结构。而在促使此型态审计市场结构的形成过程中，则应遵循借助政府权威和坚持市场选择相结合的原则。

一、引言

研究产业组织的经济学家一般将产品（包括服务类产品）的市场结构划分为四种类型，即垄断、寡头、垄断竞争和完全竞争，然后按照S－C－P（结构－行为－绩效）的分析原则加以考察。股票上市公司审计是注册会计师向投资者和社会公众提供的一种特殊的“产品”，同时也是其一项稳定而利润可观的业务，取得此项业务的执业资格是我国许多会计师事务所追求的重要目标。目前，我国上市公司注册会计师审计市场结构呈现出何种型态，它对注册会计师审计质量和可信性、对财务报表的决策价值和审计信息的风险预警功能，乃至对注册会计师职业界自身的长期发展具有什么样的影响？根据现实需要和其他国家的审计市场发展规律，我国应培育何种合理的上市公司审计市场结构？又如何培育？这些问题都急需进行认真研究。

需要说明的是，股票上市公司审计业务有许多种类，既包括法定审计业务，如招股说明书和上市公告书中所附的财务报表审计、验资、盈利预测审核、年报审计、前次募集资金使用情况的专项审核等，又包括非法定审计业务，如管理审计、职员舞弊审计等。鉴于其中年报审计是一种标准化程度较高的法定审计业务，具有较强的可比性，故本文仅以此项业务为研究对象。而由于审计某家上市公司年报的会计师事务所时常发生变更，同时事务所之间也会发生合并现象，故本文研究的又只是审计沪深两地A股上市公司1999年年报的会计师事务所的市场占有情况。概而言之，本文拟对我国上市公司审计业务的市场结构进行初步分析研究，目的在于提供一个认识并改进我国上市公司审计制度和注册会计师职业发展模式的新思路。

二、我国上市公司审计市场结构的现状

我们对审计沪深两地截至202_年4月份总共944家A股上市公司1999年报的会计师事务所情况进行了统计（详见表1），结果显示我国上市公司注册会计师审计市场集中度很低。上市公司客户最多的前10家事务所（“十大”）的市场占有率只有31．8％，前20家事务所的市场占有率也不到51％（50．8％）。鉴于上市公司年报审计业务都是按照独立审计准则进行的，在“产品”的性质和功能上无本质区别，即属于无差别性产品，能够提供这类“产品”的“厂商”又有100余家，因此单从统计数字上看，我们可以认为我国上市公司审计市场是一种倾向于完全竞争型结构。但事实上，我们并不能得出这样的结论，因为同时我们还发现我国上市公司审计市场带有浓厚的地域色彩，100余家有证券审计执业资格的会计师事务所本地客户所占的比重平均达79．6％，非“十大”事务所的客户本地化比例更是高达82．0％。这就是说，市场并不是充分竞争的，而是在地方保护主义的作用下被严重地分割着。

三、现行上市公司审计市场结构的缺陷及其影响

我们认为，目前这种上市公司注册会计师审计市场结构存在着很多缺陷，现实中业已暴露出很多问题，产生了许多消极影响：

1．阻碍了会计师事务所实现规模经营。会计师事务所上市公司审计客户数量过少，市场占有率过低，无法形成业务的规模经济性。事务所的经营成本难以降低，其盈利能力自然难以提高。同时，过小规模的事务所也没有抗拒审计风险的实力。

2．制约了会计师事务所培养良好的风险、质量和品牌意识，不利于今后与国际会计公司在国内和国际市场上的激烈竞争。在现行审计市场结构型态下，会计师事务所的主要精力放于如何搞好与有关政府部门和上市公司经营者的关系上，而不是努力提高审计质量、防范和控制审计风险、树立职业信誉、塑造优良品牌上。这样，无疑阻碍了我国注册会计师行业整体执业水平的尽快提高，无力在加入世界贸易组织（WTO）、进一步开放会计服务市场后与具有先进技术、科学管理机制、熟练市场开发技巧和雄厚人力与物质资本的国际知名会计公司在国内市场上进行有效的竞争，求得生存和发展。

3．加重了注册会计师与上市公司间审计关系的失衡，危害了审计的独立性。在我国，注册会计师与上市公司间的审计关系本来就是严重失衡的。这是因为，来自于发起人或控股股东的经营者集公司决策权、管理权、监督权于一身，股东大会形同虚设，“内部人控制”问题突出，经营者由被审计人变成了审计委托人，并决定着审计人的聘用、收费等事项，完全成了会计师事务所的“衣食父母”。会计师事务所在审计“交易”的契约中明显处于被动地位，出于经济利益考虑，他们往往迁就上市公司，甚至与上市公司共谋，损害中小投资者的权益。这方面的事件层出不穷。在这种审计关系格局下，审计市场再过于分散，必然导致会计师事务所为维持客户，更加屈从于上市公司经营者的操纵，严重危害审计的独立性和社会可信度。理由很显然，上市公司具有很大的选择空间，“东方不亮西方亮”，总可以找到愿满足其不当意愿的事务所提供审计“服务”。与当地政府和企业存在千丝万缕利害关系的注册会计师也往往很难抵制来自于当地政府的干预和当地企业的压力。这可以从注册会计师发表的审计意见类型得到初步验证。1997年以前，我国未出现过否定意见和拒绝发表意见两种类型审计报告，1997—1999年年报审计中上市公司被出具否定意见的均只有1家，拒绝表示意见的也分别只有1、9和11家。注册会计师对很多弄虚作假或财务会计信息披露很不规范的上市公司仍出具标准的无保留意见或折衷的附加说明段的无保留意见审计报告，而不出具否定意见和拒绝发表意见的审计报告不仅直接降低了审计的独立性，而且更严重的是丧失了审计信息应发挥的风险预警机制作用。低质量的、甚至虚假的审计报告没有将公司虚计资产和利润、低估负债和损失的行为、内部控制存在的弱点和缺陷、不能持续经营的迹象等揭示出来，掩盖了企业的各种经营风险，使企业的风险得不到及时预警，将危害我国资本市场的健康发展和社会经济生活的正常秩序。

四、应形成何种合理的上市公司审计市场结构？

基于上市公司审计这种“服务产品”的特殊性（质量至关众多利害关系人的权益）和无差别性，我们认为形成寡占型的审计市场结构、大大提高上市公司审计业务的集中度是十分必要和有益的。第一，可以消除审计活动的地域性，避免来自当地政府的行政干预和当地企业的种种牵制。同时，也有利于打破地区封锁和部门垄断，形成全国统一、公平竞争的审计市场。第二，可以大大缩小上市公司的选择空间，使其难以再采用威胁变更事务所逼其就范的不正当手段，从而提高上市公司审计的可靠性。第三，有利于造就若干家规模巨大的会计师事务所，增强保持审计独立性的实力。美国审计学家迪安基洛（DeAngelo）曾指出：大型审计事务所具有更强的担保能力，即更有能力抵制客户不许披露欺诈行为的压力；大型事务所有更多的客户，由于某个客户更换审计师而引起的“准租金”（quasi－rents）损失很可能小于未能报告欺诈行为对事务所声誉和审计收入造成的影响。第四，有利于保持审计业务的连续性，从而有利于通过更好地评估和控制客户的审计风险来提高以后审计质量，通过利用以前审计工作底稿、简化重复性的首次审计时已实施的审计程序、提高搜集和鉴别审计证据的效率来降低以后审计成本（并使首次审计的固定成本得到分摊），增加事务所的利润。这样，就避免了规模过小的事务所因审计命运的不确定性易出现的短期化行为及对审计质量的损害问题（不愿意投入必要的审计人力和财力）。当然，大型事务所能够在内部建立健全的人才培训机制和质量控制系统，自然也有利于保证审计质量。从这一角度看，构造寡占型的审计市场结构为事务所培育对其业务拓展至关重要的良好声誉和品牌创造了条件。第五，可以形成人才、网络、抗拒高风险等优势，从而能够顺利有效地满足集团式或跨国经营的上市公司对审计服务的需求。最后，形成若干“寡头”论会计师事务所，无疑有利于在扩大开放会计服务市场后，增强与国际会计公司在国内外市场上进行激烈竞争、求得生存和发展的能力。

事实上，在美国、英国、加拿大、日本、德国等几乎所有证券市场和注册会计师职业发达国家，上市公司，乃至其他大型企业的审计业务都是由极少数几家巨型会计师事务所控制。这可以说是各国审计市场发展的一个普遍规律。如早在1932年，纽约股票交易所聘请注册会计师审计财务报表的701家上市公司中，492家就是由当时的“八大”审计的，占70．2％。到1978年，在纽约股票交易所上市的全部公司中由“八大”审计的比例已高达95％。而据统计，对《幸福》杂志500家美国最大制造业和服务业企业的审计业务，1984年“八大”更是分别占有了96．6％和97．4％的市场份额。尽管美国国会1970年代末就曾对“八大”会计公司瓜分上市公司审计业务的现象提出批评，希望证券交易委员会（SEC）干预，但直到现在政府并没有采取任何所谓的反垄断措施，相反原来的“八大”进一步合并为“五大”，市场结构依然如故。而且，美国许多会计师事务所致力于合并的一个重要动因就是为了提高市场占有率，增强竞争能量。应该指出的是，寡占不是完全垄断，并没有扼杀必要的竞争只是提升了竞争的层次和水平，即几家“寡头”式事务所之间在审计服务质量、服务效率和服务深度上进行竞争。美国审计学家斯缪尼克（Simunic）等人进行的实证分析也已表明，高度“寡占”性的美国审计市场仍具有充分的竞争性。

五、造就寡占型上市公司审计市场结构的原则

要在我国造就寡占型的上市公司审计市场结构，我们认为，必须遵循借助政府部门权威和发挥市场机制作用相结合的原则。一方面，由于目前审计市场因行政干预已被人为的分割，加之人们“宁为鸡头，不为凤尾”的传统观念很强，故象欧美国家那样仅靠市场机制的自发调节，来实现审计市场结构的寡占化是难以奏效的，至少需要漫长的过程。为加快审计市场的结构调整，必须借助政府规制的效力，提高上市公司审计市场的准入标准。如财政部和中国证监会202_年6月颁布的《注册会计师执行证券、期货相关业务许可证管理规定》指出：会计师事务所申请证券许可证，要至少具有20名取得证券相关业务资格、年龄不超过60周岁的注册会计师，上业务收入不低于800万元，有限责任事务所实收资本不低于200万元、合伙会计师事务所净资产不低于100万元。这一资质要求迫使事务所通过合并和重组，以便达到设定的标准。据统计，截至202_年底，全国具有证券业务执业资格的会计师事务所已由原来的106家减少到78家，78家中有52家是通过165家事务所之间的合并与联合达到新的准入标准的。通过以证券业会计师事务所为龙头、甚至于跨地区的合并（如沈阳华伦、北京中伦信、山西高新、吉林华伦、长春恒信、鞍山禹华六家事务所合并为华伦有限责任会计师事务所，天津津源、天津华夏、海口齐盛、新疆华西四家事务所组建成五洲联合合伙会计师事务所），许多事务所走上了规模经营道路，迅速提高了市场占有率，并形成了人力资源和客户资源的综合优势，为今后开拓新的业务领域、实施多元化发展战略奠定了基础。

实际上，在20世纪70年代以前的日本，审计市场格局与目前我国一样，一批小所分散全国各地，影响了审计、特别是证券上市公司审计的质量，投资者和公众对此反应强烈。同时，在与打进日本审计市场的美国“八大”会计公司竞争时，势单力薄。为从根本上扭转此局面，大藏省于1974年对《公认会计士法》进行了修订，规定设立审计法人并赋予其审计证券上市公司的资格。此举促使众多事务所合并，很快形成了十几家大型事务所，现在已发展为“四大”控制证券上市公司审计业务的市场型态。可见，即使在西方国家，政府行为在该领域的作用有时也是必不可少的。

另一方面，在促使和推动我国会计师事务所走规模化发展道路时，又必须坚决按市场机制操作，即确保会计师在平等、自愿、协商的基础上，自主选择适宜的合并、重组对象，而决不能实行政府强制，摘“拉郎配”。否则，将会严重影响事务所以后的和谐运作与进一步扩展，因为注册会计师行业毕竟是人力资本高度密集型的服务业，从业人员的亲合力、积极性和责任感是决定事务所兴衰存亡的关键因素。此外，还应允许事务所根据自身条件和当事方的意愿，选择实现规模化经营的具体途径，如实行集团制、进行创立式或吸收式合并、发展成员所等。

第四篇：上市公司治理结构的研究

上市公司治理结构的研究

一、我国上市公司治理结构的现状

上市公司由众多的股东及分散的股权所决定，很难直接由股东进行公司的经营管理，因此产生了公司治理结构。在我国，上市公司采用“三会一总”的治理结构。

我国公司治理结构为由代表了公司的所有权由股东大会投票选举产生实行企业决策权的董事并组成董事会和实行企业监督检查权的监事组成监事会，两种委员会共同对股东大会负责。再由董事会共同决定任命企业以总经理为首的高层经理人执行企业的经营权，并接受监事会的监督。形成“四权”分离互相制约的治理结构。

（一）董事会

董事会作为企业的经营决策机构，其中董事由股东大会按照公司章程及相关法律法规选举产生，一定程度上董事会代表了大多数股东的意志，代替全体股东管理公司。同时，我国董事会中还存在独立董事，即指不属于公司股东并且不在公司任职，且其自身工作与本公司没有业务往来的外部人员，参加到本公司的董事会为公司出谋划策。这种制度的出发点是引入外部人员参加企业内部的管理，也增强企业决策的科学性，同时独立董事处于独立的第三方，也可以起到维护各个利益相关者利益的作用。

董事会的组织结构中又包括了协助董事管理公司及对外进行信息披露的董事会秘书处，以及下设的负责各个具体项目委员会：战略委员会、薪酬与考核委员会、提名委员会和审计委员会。

（二）监事会

监事会作为企业常设的监督审查机构，其中监事由股东大会选举或者公司职工选举产生。监事会对股东大会负责，并对董事会的决策以及经理层的运营进行审查。其中监事会内设审计部专门对企业进行时刻的监督审查。

（三）经理层

经理层作为由董事会任命对公司具体运营进行实际操控的群体，对企业的决策运行效果产生决定性的作用。经理层主要负责人为总裁（即CEO）可设多名副总裁即一名财务总监（即CFO）负责并领导各个部门，对企业运营进行时刻的调整。

（四）我国治理结构的分析

我国治理结构，是以内部治理为主的治理结构，强调上市公司内部各个利益相关者之间相互制衡。股东通过相互之间的博弈选出董事组成董事会代替自己管理公司，同时选出监事组成监事会充当监督者帮助股东监督整个公司运营。而经理层也通过董事会表达自己运营思路，同时广大职工也可以通过推举的职工代表成为监事参与董事会会议维护自身利益。因此董事会也成为各方利益相关者矛盾的集合点。

因此在董事会之下设立各种委员会，其中每一种委员会由专业、利益相关者的代表参加，避免了盲目投票、外行领导内行的现象。例如：战略委员会董事须包括董事长、一名相关专业的独立董事、总裁同时还需要监事会监事参加会议进行监督，将决策、执行、监督者汇聚一堂共同制定合理的方案。以此来提升董事会处理问题的效率，并且也加强了各项决策的科学性、可实施性。

同时，设立了董事会秘书处，协助董事避免发生各种遗漏，并且负责信息披露，加强外部监管。

二、我国上市公司治理结构所存在的普遍问题

（一）股权结构不合理

其一，国有企业中一股独大现象明显，造成内部人控制问题。究其原因是因为在企业中的所有权与经营权相分离导致的。在国有企业中国有股分所占股份处于绝对地位，在名义上，国有股分的所有权是清晰的，可在现实中，很少存在一个具体对此负责的单位或个人。在实际运营中，由于官员不需要为自己做出的决策承担风险或从内部人即高级管理人员所获得的收益大于风险所造成的损失时，官员往往不作为将权利下放给经理人造成主体缺位不存在真正意义上的委托人，形成委托-代理关系。导致公司管理权、决策权全部掌握在经理人手中，经理人可以利用手中权力左右董事会，使得股东很难对其经营、决策行为进行有效的控制与监督，尤其是当所有者即国家与经营者的利益不一致时，可能会造成全体股东及其它利益相关者利益的损害，甚至会出现国有资产流失或会计信息失真等情况。

其二，民营企上市公司一股独大，按照现行治理结构，第一股东可以以绝对的优势控制董事会以及监事会造成公司治理结构制衡效果大大降低，实际上将所有权、决策权、监督权、甚至是治理权合而为一，由此产生大量问题，如组织结构不合理权力过于集中；利益分配不均衡，只考虑大股东权益；独立董事成为“人形图章”流于形式；激励制度不完善；并造成了决策风险增加，人才流失等等问题。

（二）监事会制度不完善

在我国，《公司法》等法规主要是以保护所有者权益为主来构建公司治理结构，相对于监事会的地位其更重视董事会的作用将主要的委托―代理关系问题聚焦于董事会，一相当简单的规定对监事会的运作流程进行规范，使它在进行监督时很难以找到相应行之有效的操作依据。然而监事会不具备企业运营控制权和企业战略和运营方案决策权，即不具备权任免董事或经理人的权利，又无法参与和否决董事的决策以及经理人的具体执行。就是说，监事会只能对决策和运营效果的结果进行事后审计，并不参与行进过程之中的监督。这就使得监事会由于没有参与到整个决策过程中造成信息不足，不能真正达到监督的作用。

（三）缺乏有效的经理人制度及契约精神

首先，在我国上市公司多为国有企业，而国有企业的经理人多为行政任命而民营企业在我国市场上还并不够繁荣。因此我国还较少存在职业经理人，由此不管是从经理人制度上还是从经理人任命程序上，都没有建立一种有效的激励机制对经理人进行绩效评价与进行奖惩的措施。即使一些企业存在一些激励制度，也没有形成一套试用全国范围的完善制度。使得经理人员在一定程度上存在缺少动力，没有压力的情形，一切经营活动全凭借经理人的自身素质，使其不能履行勤勉尽责、诚实信用的义务，在公司运营不能实现利益最大化，甚至会损害相关利益者的权益。

其次，在我国从股东到董事再到经理人都普遍缺乏契约精神。当决策确定之后，倘若经理人对方案不满时，却不是大部分人都会执行契约，会存在很多经理人会阳奉阴违，不调集所有资源完成契约而是去满足自身诉求。并且当事件披露后，也不会对违反者实施行之有效的处罚，草草了事。因此，也导致了我国一些上市公司在执行力上存在问题。

（四）独立董事制度的不完善

首先，虽然我国上市公司独立董事席位在公司董事会中需达到三分之一其中至少包括一名会计专业人士，然而独立董事作为一种社会兼职模式其本身还有其他别的主要工作，其能否正确合理行使权力，全依靠自身素养，并且作为外来人员独立董事并不能确切的得到企业的第一手经营资料，能否提出真正适用于本公司的建议也值得商榷。

其次，独立董事是由持股1%以上的股东提出候选人，并由股东大会选举产生，同时独立董事的薪酬也是由董事会决定，因此其能否真正的独立也存在质疑。

通过以上论述可以发现，我国上市公司在治理结构上都存在或多或少的问题，因此我国在治理结构上还有待完善。

三、上市公司治理结构的调整和完善

（一）逐步建立分类表决制度

我国证券监督管理委员会于202_年12月7日颁布了《关于加强社会公众股股东权益保护的若干规定》，这部法规也为加强中小股东权利提供了有效方法及法律保障。分类表决制度的目的就是在股权分置情况下进行股权分置改革时保护社会公众股股东的利益，其核心是保障股东即使所持有股份的种类不同但所应有的权利不受损害。使得流通股股东通过分类表决制度在密切关乎自身利益的分红、筹资等有可能损害自身利益的事项上在严格的执行 “一股一权”原则基础真正落实实现自身权力。即流通股的中小股东虽然不具有充足的股票份额在企业的股东大会上通过某项决议，然而他们可以利用分类表决制度，在密切关乎自身利益的事情上拥有有充分的话语权，对于损害自身利益的事项可以阻止大股东的强行表决通过，从而在一定程度上限制了未流通股股东即决定控股或相对股东的行为。然而此制度仅是在改革期间避免对中小股东造成重大损失而颁布的临时法案，在改革后在上市公司中并未实行。

（二）不断推进累积投票制度

我国202_ 年的公司法中规定自202_年1月1日起：“股东大会选举董事、监事，可以根据公司章程的规定或者股东大会的决议，实行累积投票制。本法所称累积投票制，是指股东大会选举董事或者监事时，每一股份拥有与应选董事或者监事人数相同的表决权，股东又有的表决权可以集中使用。”。从此在法律上为推行累积投票制奠定了基础

累积投票制度通过累积计算的投票数，扩大了所有股东表决票的数量，间接增大了中小股东的话语权，有效地防止大股东利用优势的表决权对董事、监事选举时的控制力度，避免了大股东完全掌控公司。这种制度的核心价值体现增强了中小股东的相对权利，中小股东可以通过共同的利益形成联盟来获得一定的董事会、监事会席位，增强其在公司内部的话语权及人事控制力度。

然而该制度也存在一些缺陷，首先这种制度，在我国法律仅规定控股股东比例为30%以上的上市公司，应当采取，这就导致并非所有的上市公司全部采取该种措施。同时当第一股东持股超过80%以上，再加上我国小股东参与股东大会积极性不高情况下，即使实行累积投票制度，第一大股东依然可以掌控董事会席位。也就是说累积投票制在相对控股的情况下可以取得较好的作用，而在绝对控股情况下作用不大。

四、关于我国治理结构整改的措施及建议

（一）对于我国国有上市公司的措施及建议

1、优化股权结构

我国国有企业治理结构改革应首先从股权结构入手，通过降低国有股份持股比例，借鉴德、日运作模式引入银行、金融机构持股，使国有股、银行机构持股与社会公众中小股形成三足鼎立的模式。同时也应限制同行业企业以及某一上市公司上、下游相关公司交叉持股的比例，防止出现庞大的利益共同体，形成垄断。

2、建立独立董事协会

董事会作为上市公司决策机构，无疑成为各个利益相关者争夺关键，然而在股权结构合理的情况下，董事会的席位是可以达到平衡的。然而为了防止大股东，银行，与中小股东三者中两者长期联合压制第三者，因此健全独立董事制度也至关重要。

作者认为，应由证监会牵头成立独立董事协会，所有独立董事必须经协会考察，入会后方有资格成为独立董事，并建立相应的行业准则。所有上市公司股东大会所提名的独立董事，必须经过协会培训、考核通过方可上岗。并且独立董事工资应由上市公司、协会、独董个人三方协议，按照协定好的标准由企业定期支付给协会，再由协会支付给独董工资，同时此项费用应计入上市公司的成本费用当中，与企业经营绩效不挂钩。但当独董违规时，协会有权对独立董事进行处罚。以此加强独立董事的独立性并进行行业规范，同时也强化了外部监管。

（二）对于我国民营上市公司的措施及建议

但是由于私有财产不可侵犯，并不能强制要求大股东减持股份，因此作者认为应当主要通过加强中小股东权利和内部监管为主并完善经理人制度解决问题。

1、加强中小股东作用

股东大会，作为上市公司所有者的大会选举产生代表自身意志的董事管理公司运行方向，和监事监控公司运行，当出现绝对或相对控股的股东时，其几乎可以垄断公司董事、监事。因此为制约大股东利用中小股东资金为自己牟利，应当加强中小股东力量使其达成利益同盟制衡大股东权利。

因此作者认为，我国应当要求所有上市公司实行累积投票制度以及分类表决制度来加强小股东权利。同时，处于信息时代的今天，能否以网络形式建立全体中小股东大会，推选出中小股东代表全权代理中小股东参加股东大会行使权力。避免因为股东大会自负费用以及小股东股权过少缺乏参会积极性而放弃行使权力。

2、完善监事会制度

监事会作为监督审查机构其本身权利并不大，因此英、美等国家监事会职权由董事会兼任。然而监事会作为公司内部治理四权分立体现的一部分，而且由于我国外部监管的不完善却还有其存在的必要性。

因此，能否仿照独立董事制度，在监事会增加独立监事，人数也占监事会人数的四分之一，独立监事由股东大会聘请无业务往来及利益相关的第三方会计师事务所及律师事务所的从业人员，对企业业务的合理合法性进行监督。同时也应要求监事会除了向股东大会负责，还应向证监会负责，以保证各方利益的均衡。

3、健全工资激励制度及社会契约制度

首先董事作为股东的一分子，若工资过高，无形中也减少了股东可分配的利润，间接损害了非董事股东的利益，然而董事作为企业的决策者为企业发展贡献力量也应获得额外酬劳。同时高级经理人，作为企业的实际运营掌控者，也为公司的成长做出不可磨灭的贡献，其工资过高过低都不现实。

因此作者认为，应根据企业自身情况，对于董事、高级经理人、甚至是监事的工资经由股东大会审核建立一种超额累进工资制度，以营业利润为基础，随着利润逐层增加，工资率也逐层增加。避免了企业经营不佳时董事和经理人依然获得高额工资，而当业绩优异确使付出与收入不符的情况。

同时，应当由政府出面建立经理人诚信体系，通过行政手段维护契约。具体可以建立经理人、董事的诚信档案，每年由各自上市公司监事会对自身所在企业的所有高级经理人、董事、独立董事进行与企业业务相关的契约执行程度进行考核。当发生严重的违约事件时应向全社会进行公示并记录入档案，来确保企业决策层和管理层对契约的遵守程度。

（伍昱行，天津科技大学财务管理专业。于苏杰，中国石油天然气管道局第四工程分公司）

第五篇：审计质量的影响因素分析

审计质量的影响因素分析

一、外部影响因素

(一)审计需求异化

1.自愿审计需求不足

目前，根据审计客体的意愿，可将审计分为自愿性审计和强制性审计。自愿审计是指在没有政府管制下，企业有主动聘请审计师进行审计的需求，而强制性审计则相反。在其他条件不变的情况下，审计的自愿性越强烈，审计的质量也就越高；而审计的强制性则与审计的质量成反比。

当被审计单位的经营状况良好时，其原意聘请能够提供高质量审计业务的的事务所进行审计，从而导致事物所之间为了彼此竞争而纷纷提供“质优价廉”的审计业务，审计质量进入良性循环；但在客户公司拥有不利的内幕信息时，为了不让外部投资者知晓，他们将不会聘用能提供高质量审计服务的事务所，事务所为了生存不得不进行恶性价格竞争，或追求低质的审计服务。在审计时，事务所从被审计单位收取费用，这样的收费机制也不利于审计的独立性。

2.审计需求者的错位影响审计质量

在市场经济条件下，一般的服务交易模式是被服务方从服务中获利并支付服务费用。而目前的审计交易中，公司的中小股东、潜在投资者、债权人以及政府宏观管理部门等会计信息真正的使用者和审计服务的收益者却不支付服务费用。而服务费用则由被审计单位承担，被审计单位因而购买的就可能是不利于自己的审计监督而不是服务，这种情况的矛盾在被审计单位具有不利信息时尤为突出。于是，被审计单位作为经济人，必然选择有利于自己的审计服务而不是客观公正的审计报告，即选择能帮助其舞弊的事务所。所以，在审计市场中，审计质量越高的事务所越是不被客户所欢迎。

(二)监管体制的缺陷

健全完善的注册会计师监管体制是确保审计质量的基本前提。目前，法律法规对注册会计师的法律民事责任规定的较少，法律约束力和政府监管的力度不够。而我国政府对注册会计师行业的监管是多方位进行的，由于监管机构过多、权限分散，无法形成一个强有力的监督核心。结果各个机构间的职能重叠交错，给注册会计师行业的监督造成了困难。另一方面，某些政府也出于自己的政绩和利益出发，人为的干涉审计事务所的审计意见，也进一步影响了审计质量。

(三)审计收费机制与审计收费的标准

事务所为了争夺客户，往往采用低价揽客行为，为了赚取利润，事务所不得不在审计过程中压缩成本或逐步提高审计费用，压缩成本则直接影响到审计质量。在我国，会计师事务所的审计费用标准也一直存在分歧，长期以来，行业内也缺乏相关的收费标准。

(四)被审计对象的质量和稳定性

被审计单位的质量对审计质量的影响可以从被审计单位的经济实力质量和经营管理质量来论述。首先，如果被审计单位经济实力质量较差，其能支付的审计费用也就相当有限，事务所既想招揽生意，又要达到收益均衡就不得不缩减审计费用的开支，从而造成了审计质最难以保证。从被审计单位的经营质量出发，其财务状况、出现重大意外的风险大小以及其内部控制的健全完整性会对CPA的审计难度造成影响，如果被审计单位存在造假的可能或者其内控不健全，则非常有可能造成审计质量的降低。

二、内部影响因素

(一)审计人员执业技术水平

一方面，审计人员要提供高质量的专业服务，必须具有较强的专业能力和高水平的职业判断力。但是我国注册会计师行业起步较晚，注会队伍中存在大量专业素质低、年龄结构不合理状况，这严重影响了审计的质量。另一方面，当下，各会计师事务所都在大量聘请实习生等I临时员工进行审计工作，一来可以降低聘用成本，二来可以缓解在审计忙季时审计人员匮乏的问题，但这些“临时工”良莠不齐，很难保证审计质量，聘用临时工造成了审计行业人员流动性过大的局面，也无法满足审计业务对审计人员应该具有较高的职业经验的要求。

(二)审计人员的政治与职业道德意识

审计人员的政治意识不强就会导致他们难以站在为广大人民群众服务的角度，做到公正、公平的审计。虽然我国颁布了《中国注册会计师职业道德基本准则》，规定注会必须保持独立、客观、公正的原则，但部分注册会计师仍然缺乏基本的职业道德素质，为了谋取一己私利就已牺牲审计质量为代价。这无疑是影响审计质量的又一重要原因。

(三)事务所的规模和组织形式

在审计市场中，会计事务所的规模对其能够提供的审计质量有着不可忽视的影响作用。规模大且经济实力雄厚的会计师事务所可以聘请执业能力高的注册会计师，为了保持其信誉，他们也非常注意其审计的质量。相反，由于我国审计行业的不健全，存在大量独立性差、规模小的事务所。目前，我国现行的会计师事务所组织形式主要有合伙制和有限责任制。有限责任的会计师事务所以其出资额作为承担债务的最大限度，降低了风险责任对职业行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。而合伙制会计事务所各合伙人共担风险，对会计师事务所的债务承担无限责任，所以各合伙人对审计质量和审计风险较为重视，有利于提高审计的质量。但是我国采用以有限责任制为主合伙制为辅的组织形式。主要是因为合伙制会计师事务所对无责任合伙人的连带责任让一部分投资者不愿加入。