第一篇：关于人力资本会计的再思考

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关于人力资本会计的再思考

作者：潘联洲 王先鹿

来源：《科技创新导报》2011年第30期

摘 要:人力资本是人力资源会计研究中相当重要的一个范畴,对人力资本的合理认定将为人力资本的会计核算提供一个理论基点,对发展和完善人力资源会计有重要作用。本文从研究人力资本的会计内涵开始,把人力资本分为债权性人力资本和股权性人力资本,并分别对其确认、记录和报告作了进一步探讨,以期不断发展和完善人力资源会计。

关键词:人力资本 债权性人力资本 股权性人力资本

中图分类号:F240 文献标识码:A 文章编号:1674-098X(2011)10(c)-0210-0人力资本的会计内涵

对人力资本会计内涵的界定直接或间接地影响着人力资源会计中人力资本的确认、记录、计量和报告,进而制约着人力资源会计的发展。因此合理地理解人力资本的会计内涵对学科的发展尤为重要。

在人力资源会计中,人力资本这一概念的内涵有时存在一些差异。舒尔茨的人力资本理论中所提出的人力资本是指对人力资源进行投资所形成的凝固在人身上的价值,它体现为通过投资使劳动者所获得的知识和技能,体现为劳动力素质的提高。在人力资源和人力资源会计的研究中,我国许多学者在提到人力资本时,也是指由于投资而形成的知识和技能(见张文贤等《人力资源会计》、李建民的《人力资本通论》等)。另一类关于人力资本的概念是阎达

五、徐国君教授(1996)对应人力资产的概念提出来的。他们认为人力资本代表人力资源使用权让渡给企业后所形成的企业的一种“资金来源”,它在性质上近似于实收资本。当劳动者即人力资源载体成为某一企业的成员时即进行了人力资源产权交易后,与原来意义上的法定企业所有者投入企业的是物质资本相对应,劳动者投入的是有技能的、有产出价值的“人力资本”。这一概念的提出是以人力资源权益的确立,即劳动者作为“人力资本”的出资者应与物质资本的出资者一样参与企业盈余价值——税后纯收益的分配为基础的。

应当看出,这两种人力资本的理解都有一定的道理,本着对理论研究需要不断反复的态度,以及当前社会实践中出现的新的人力资本交易现象(人才租赁),本人在借鉴的基础上,提出以下看法:首先,必须明确人力资本是什么？是投资在人身上的资金还是由于投资形成的创造价值的能力？对这个问题理解的侧重点不同,形成了不同的人力资源会计类型——人力资源成本会计和人力资源价值会计。应当说,这不是一个很难回答的问题,按照人力资本理论,人力资本是通过投资而形成的“成果”,是由投资而形成的创造价值的能力,并且这种能力价值是能够用货币来衡量的。因此,按照价值确认人力资本更为合理,对人力资本的投资支出可以短期费用化或长期资产化。第二,人力资本究竟具有什么性质？从当前人力资源会计的内容上看,大致可分为两大类:不

承认人力资本权益,只把它作为一项资产来确认、记录和报告和承认人力资本具有剩余价值分配权,对人力资本进行确认和报告。由此也形成了一般人力资源会计和劳动者权益会计。笔者赞同后一种观点,承认人力资本权益,但是对于人力资本的权益属性,也应同物质资本一样,具有债权性和股权性,一个企业中的人力资本应当是二者的有机结合。股权性人力资本与上述阎达

五、徐国君教授的观点相同。债权性人力资本相似于“长期负债”,企业从人力资本所有者(劳动者)或使用者(其他企业)那里借入人力资本,享有债权人权益,定期支付“利息”,到期归还“本金”。2 人力资本的确认和计量

在讨论了人力资本的会计内涵后,企业对人力资本的确认和记录有了一个指南和标准。本着与传统会计核算程序相互融合的目标,结合徐国君教授在《劳动者权益会计》中的帐户设置,提出以下几点看法:

(1)在“劳动者权益”项目下增设“借入人力资本”帐户,属于权益类帐户,用于反映企业借入人力资本而形成的资金来源,贷方登记经评估确认的借入人力资本数额,借方登记借入人力资本脱离企业等引起的人力资本减少。当企业借入人力资本时,按照人力资本的价值,借方为“人力资产——租入”,贷方为“借入人力资本”,按实际发生的费用资本化为借记“人力资本投资”,贷记“现金或银行存款”,将“人力资本投资”按受益期摊销计入当期损益时,借记“管理费用——人力资本投资费用”,贷记“人力资本投资”。

(2)增设“劳动者权益收入”帐户,属权益类帐户,反映借出人力资本使用权应获取的“利息”收入,是除去工资以外,按借入人力资本额大小支付给人力资本所有者的报酬。定期提取使用费时,借记“管理费用或制造费用”,贷记“劳动者权益收入”。实际支付使用费时,借记“劳动者权益收入”,贷记“现金或银行存款”;工资与福利费业务,视同人力资本自身的补偿价值(起到保值作用),会计处理同现行制度。

(3)职工教育经费、劳动保险费、失业保险费以及公益金等业务的处理,可遵照人力资源权益会计的处理方法进行。

(4)当企业收到人力资本所有者投入的股权性人力资本时,通过“人力资本”、“人力资产”、“劳动者权益分成”和“劳动者权益分红”等帐户来核算,会计核算方法与人力资源权益会计中的处理方法相同。人力资本的报告

传统的财务报告忽略了企业最重要的资本——人力资本的较为详细的确认、计量和报告,而人力资源会计恰好弥补了这方面的缺陷,二者融合在一起的企业报告才应当是知识经济条件下适合企业发展需要的财务报告。按照上述方法确认和登记入帐后,人力资本也作为一种全面意义上的资本,在会计系统中得以体现,列示如下:

资 产 权益

流动资产: 负债:

…… 短期负债:

人力资本投资 ……

人力资产: 长期负债

借入的 ……

投入的 劳动者权益:

长期投资 人力资本

固定资产: 借入人力资本

…… 应付工资

参考文献

[1] 徐国君.劳动者权益会计[M].中国财政经济出版社,1997.[2] 张文贤.人力资源会计 [M].东北财经大学出版社,2001.

第二篇：三农问题 再思考

领导人不懂得农民不懂得穷人 就不懂得政治

-----温家宝

19日晚，国务院总理温家宝回到自己的母校——中国地质大学（武汉）看望师生，参观了国家重点实验室后，他在该校作了长达50分钟的即兴演讲。

当晚8时34分，温家宝走进地大西区教一楼第二阶梯教室，200余学子全体起立鼓掌，掌声和欢呼声持续约半分钟。晚上约9时30分，演讲结束，温总理和前排学生握手，所有师生起立鼓掌。温家宝以祝贺地大登山队登顶珠峰为演讲开场白。温总理说：“今天的新闻联播播出了我们中国地质大学登山队珠峰登顶成功的好消息，我向他们表示祝贺。这告诉我们，不畏艰苦和挫折，一定能到达光辉的顶点；而且，这也是我们的传统。”

温家宝说：“我在北京地质学院（中国地质大学前身）学习了近8个年头，很早就想回学校看看。我本想准备演讲稿的，但想着，回家跟家人谈话不需要准备演讲稿，想到什么就说什么。”

温家宝说，他在担任领导工作后，还一直关注地质问题研究。他上大学的时候，就一直很关注二叠纪和三叠纪的界限问题，这是一个古生物的问题。“刚才，参观了学校的一个实验室，现在用新的方法解决了这个问题，我感到很高兴。”

“2008年，在接受《科学》主编布鲁斯-艾伯茨的采访时，我说过，要是我不从政，很可能成为一名优秀的地质学家。” 温家宝说，地质学不是一门简单的科学，是一门深奥博大的科学，需要有志青年为它献身，需要有志青年利用地质学造福祖国，造福人民。只要有人类存在，只要有地球存在，只要人类发展，只要地球变化，地质学就不会枯竭！温家宝说，从政后，没有忘记对科学发展的关注，仍在思考地球发展方向。对于地球科学的发展，在冰岛考察火山和地热时，与学习地热的学生座谈时，讲了地质科学发展的六点方向。

一是地球科学应研究地球环境与人类的关系，还应包括天体。二是地质构造，特别是板块变化对地球带来的变化。三是矿产资源和能源，特别是需要新的实践和理论。四是地质灾害防治是涉及人类利益的重大问题，应该做到有效预报、预防和治理。五是现代科学在地质学的应用。六是地质科学要开发新领域。

温总理举例说，在内蒙古煤田勘探时，发现钼矿与煤共生，大型煤矿的成长中很少见的。煤层气的发现和开发，在我国起步较晚，开发实践比较落后。一次在巴厘岛与奥巴马总统会谈时谈到，美国的煤层气开采与使用技术成熟，煤层气开采已经到了实用的地步。我国具备煤层气开发条件，对开采技术应用和管道输送要求很高，我国在矿产和能源方面要不断探索新的实践和理论。

他说：“这告诉我们，矿产和能源上不要只局限在书本知识，要不断探索。”

温家宝说，“1960年，我在校期间，很热爱地质课程，除书本外，还曾钻研过河流走势变化和力学原理，还有北方磷矿成因。在工作之后，我还自己研究地质力学。作为科学工作者，思维应该是开放的，而不应是禁锢和封闭的，要只承认规律和真理，不屈服于任何权威”。

“一所学校最重要的，是要倡导自由之精神、独立之思想。青年学生要有自己独立的思考，这是最宝贵的。”

温家宝说，“在母校的学习，使我养成了从不迷信权威的习惯，遇事总是要问一个为什么，通过自己，探寻追求真理的脚步。热爱科学，追求真理，是母校教给我的。现在，许多老师、同学也是这样的。地球太大、宇宙更大，自然处在变化中，人类和社会存在发展，要不断地探索，这才是科学精神。” “今天，我们学校登山队登上珠峰了，相信地质工作也会登上高峰，母校又给了我克服困难的勇气。”

温总理讲起自己的学生生涯，读大一时，他一进校就生病了，需要隔离。生病期间，不能去上课，他还是认真钻研。那一个学期，加上最难的结晶学在内，每门课程仍然得了优秀。

从那以后，他坚持锻炼，刮风下雨都没间断，从开始争取4小时上课、到后来8小时上课时间，一直到大学毕业，脱掉了病痛这顶帽子。

参加地质工作，就要跋山涉水。在祁连山工作，常常是带一个馒头，一路上遇到柴火就捡起来，在山上烤馒头吃；没有柴火，晚上回住地，吃一碗面条、一个馒头。参加工作后，生活条件艰苦，恶劣环境下，他告诫自己，人要有愿意吃苦、而毫无叫苦的精神。只要努力，不畏艰难，不怕挫折，总会进步。

温总理说，当时他从来没有测过遥控点，每一次，都是爬到设定地点，做好素描，填好图，定好点。有时，下山还要背一包石头回住地，累得不能坐下。在工作的时候，曾经有过几次危险经历：在祁连山主峰，夜遇暴雨，深夜搬了三次家，总是先转移设备和数据资料，之后才是自己的生活用品。

“还有一次是在过疏勒河时，走到水中间，突遇河水暴涨，水流很急，我紧紧抱着牦牛的脖子，半个身子已经浸泡在水里，这样过河。”

温总理说：“跟大家讲这些，我是想说，吃苦可以锻炼人，不仅磨练一个人的性格，而且能造就一个人的精神。对于任何工作，能担起来就勇敢的担起来，不怕任何困难，甘受任何打击和委屈，把工作做好，不把困难丢给别人。这种精神也是母校给我的。”

不懂得穷人 就不懂得政治

“上大学后，我开始思考社会、思考人生。除学好专业外，还大量阅读历史、哲学、经济等方面的书，一心想着为人民做点事情。”

温总理说，作为一个热血青年，想得最多的，是要和人民在一起。母校给了这样的环境和条件，1963年、1964年在湖北、河南进行生产实习和毕业实习，经常到农村参加劳动，吃在老乡家、住在老乡家。假期到农村去，和农民生活在一起，吃一样的饭、睡一样的炕，利用这样的机会了解群众，认识他们的思想、感情，学习他们的品质。

在地质队工作时，交了许多农民和牧民朋友。当时看到他们为了买瓶酱油、买点盐要跑很远的山路，拿几个鸡蛋到地质队换钱，他就下决心把自己的一切献给人民，这是最根本的，为国家和人民献身的人生观也是在母校期间形成的。担任领导职务后，走遍了全国的农村，特别是贫困山区、矿山、油田，住过山村、下过矿井。工作繁杂时间不多，但在周末还是下乡视察，觉得和人民在一起非常亲切。温家宝说，这些年，实行了九年免费义务教育，免除了农业税，结束了推行2000多年的皇粮国税，建立了覆盖全社会的社会保障制度。

他说，一个领导人不懂得农民，不懂得占全国大多数的穷人，就不懂得政治，不懂得经济。一方面推进经济发展，一方面要努力推进社会公平正义，这是我们的目标。“同学们在学习时，一定不要忘记树立远大理想，把今天学习与今后工作结合在一起，练就本领，将来更好地为人民工作。母校培养了我，铭刻在心，牢记‘谁言寸草心，报得三春晖’，用自己的工作成绩回报母校。努力做一个永远让母校记得的优秀学生！”

过去政府欠农民欠的太多了-----温家宝

人民网北京3月9日电 据中央人民广播电台《新闻和报纸摘要》消息，8日下午，温家宝总理看望政协经济、农业界委员并参加联组讨论。河南省工商联副主席、河南绿色中原现代农业集团董事长宋丰强在发言时称：“实践和事实证明，党中央、国务院果然没有让农民朋友失望，两年来农民收入保持了高增长。”宋丰强说，去年两会，他见到总理时说，当年农民的“九盼”已经变成了“九喜”。

对此，温家宝说：“这些年，我们在农村实行强农、富农和惠农的政策，农村的面貌、农业确实有了很大的变化。”但对于“九喜”，温家宝坦言：“我不这样看，我认为过去政府欠农民欠的太多了。”

中央人民广播电台报道称，今年两会前，宋丰强根据自己的调研和追踪发现，在当前农村的好形势下，农民朋友又有了新愿望、新期盼。他把这些愿望总结为新“九盼”：一盼粮食“九连增”，二盼进城扎下根，三盼土地不强征，四盼收入再提升，五盼技术送上门，六盼有病能看成，七盼养老有保证，八盼校车放心乘，九盼乡村环境美。温家宝听后说，在朝着现代化目标迈进的时候，特别是推进工业化城镇化的时候，一定不要忘了农业现代化，“三化”不仅在口头上，而且在实践上，都要认真完成。

温家宝特别强调说：“中国经济出问题，很有可能出在农业上，对于这点不可掉以轻心。我们必须加大对农业的扶植力度，加快农业现代化的进程。在任何时候，都毫不放松的抓好三农。”

链接：宋丰强总结的“农民九盼”

2010年3月4日，温家宝参加全国政协会议经济界别和农业界别的联组讨论会，听取八位委员的发言。宋丰强排在第五位，他发言的题目是《农民增收与“九盼”》。具体来说，“农民九盼”就是一盼党的支农惠农政策保持稳定并继续下去；二盼农业补贴标准继续提高；三盼粮食等农产品价格再提高一些；四盼农资价格跌一点；五盼学到实用的农业技术；六盼学到进城务工的一技之长；七盼创业有门路；八盼由农民合作社带领闯市场；九盼融入农业产业化链条。（中新社）

第三篇：对医院会计监督职能的再思考

对医院会计监督职能的再思考

一、加强医院会计监督职能的重大意义

加强医院会计监督职能的重大意义主要有一是有利于保证医院财务活动的合法性;二是有利于保护医院资产的安全和完整;三是可以有效的保证医院会计信息的真实性;四是实现医院经营目标的有效保证 五是有利于保护干部，促进单位医务人员及财务人员的清正、廉洁。

二、目前医院会计监督存在的主要问题

1.会计监督法律约束机制不健全

虽然新的《会计法》已经颁布，但是在实施过程中缺乏与之相应配套的法律法规。这就为医院在进行会计监督职能时带来了很多的困难，大多数医院对会计监督、审计监督的概念比较模糊，常常将两者混淆。但是事实上审计监督不属于会计监督，它实际上是属于事后监督的范畴，也就是说它是在会计监督之后再实行监督作用，目的是在于检查会计监督的真实性与有效性，而会计监督的主要职能是对财务活动中财务收支情况进行事中监督的过程。

2.医院内部审计存在问题

随着我国经济的快速发展，市场化经济进程不断深化，对医院发挥其审计职能的要求也越来越重。

(1)部分医院存在对内部的审计认识程度不深，常常将内部审计停留在检查错误与纠正弊端的层面上，没有将审计工作与整个医院的经营活动联系起来。

(2)部分医院没有制定完善的审计制度或审计制度不科学、不系统、不成文。审计没有系统性的规则制度就不能使审计工作落到实处，导致很多医院的内部审计工作只停留在做表面功夫上。

(3)审计工作的独立性不强，甚至出现财务负责人兼任审计负责人的奇怪现象。很多医院的审计工作在实施的过程中经常受到其他部门的干扰，无法独立的完成作业，这样就导致内部审计工作无法真正发挥其职能，让审计工作流于形式化。

3.内部会计控制观念薄弱

内部会计控制涉及到医院的各个经营项目，体现医院在生产、经营、管理等多个方面需求。它不仅是财务部门的分内之职，更是需要与各部门之间共同合作来完成的工作。但是，在目前大多数医院的管理中，都缺乏对内部会计的控制理念，没有形成对加强对会计控制建设的认识，没有制定合理规范的内部会计控制制度，总认为内部控制是财会部门的事。没有形成优化企业管理模式的意识，仍旧遵循传统的重发展、重经营、轻视效益的经营模式。这种思想的普遍存在最终导致了医院在管理与预算方面达不到其预想的功能，这种狭隘的控制观也严重影响了医院内部控制体系的建立，如此下去将无法为医院带来可持续发展的经济模式，阻碍了医院良性运转的发展前景，也不利于我国现代化市场的建设与推进。

4.医院会计人员综合素质有待提高

会计人员是会计监督工作的主要执行者，在会计管理工作中起了至关重要的作用。但医院由于是效益较好的部门，导致财务部门成为各种关系户解决就业的福地，人员总体素质较低。随着我国市场化经济的不断发展与提高，对会计的人员的要求也在逐步加强。

三、加强医院会计监督作用的几点建议

1.加大医院审计监督的力度

医院要保证新政策能有效地落实到实处，确保医院的会计监督职能充分发挥其作用，并且对会计工作的监督过程施以合适的监督。会计工作要经过三个审核阶段才算完整：

(1)在医院的各项医疗服务中，要对原始凭证进行审核，这些原始凭证包括各种表格、收费票据等等。它的内容是否正确、是否符合我国的相关的规定、是否全面反应了医院的业务活动内容等，都必须通过医院会计部门进行审核确认。凡有不符合相关规定的内容都不允许报销。

(2)对记账凭证的审核，要以《会计基础规范》为依据。主要检查其是否具有合法性、真实性、准确性。要审核会计中记账凭证填制的及时性，记录摘要的简洁扼要性等，这些内容是否全面完整，记录是否真实客观，能否全面真实的反映出医院的各项经济活动，这些业务是否与原始凭证相吻合，有没有出现漏记、错记等现象，医院会计科目的使用是否在规定范围内，表达是否准确无误。这些都需要审查部门进行审查核对。凡是没有经过审查人员核实签章的记账凭证时，出纳人员都不能接受审理，记账人员也不能进行登记，以保证稽核人员的稽核权。

(3)对账簿的审核要反复审查。删除其中虚假的信息保存下那些真实的信息，去掉账目中的水份。做到表格与账目相符、账目与实际相符。对管理不善的项目和应该改进的工作要提出合理的建议和改进措施，要让会计报表真正成为管理阶层预测经济前景、编制下期计划、评价经营业绩的科学依据。

2.完善医院会计监督制度

以健全医疗机构内部财务制度、执行会计监督医院会计制度是我国医院财务管理工作必须遵循的基本规范，也是医院主动适应社会主义市场经济体制，规范医疗服务市场的经营行为，促进医院努力实现集约型经营管理的重要制度。内部会计控制制度是各单位正确贯彻执行国家会计法律法规、规章制度的重要基础。建立健全内部会计控制制度，加强对会计信息的采集、归类、记录、汇总等过程和相关环节的监督和管理力度，可及时发现并有效纠正会计工作中出现的问题。提高会计信息质量，真实完整地反映单位经济管理活动。

3.加强财会人员队伍建设

加强医院财会人员队伍的引进和建设，加强财务人员的职业道德和业务素质教育。

一是医院要严格实行会计人员准入制度，严格按照财政部的规定执行。二是要加强对医院所有工作人员进行素质培训。同时，要重视对财务人员的业务培训。

总之，医院会计监督在医院管理中起着重要作用。我们要正视医院会计监督的职能，将医院会计监督作为企业内部控制机制的一个重要组成部分，以确保医院各项经济活动的合法性、合理性，为医院的管理和决策服务，从根本上解决问题更好地为人民健康服务。

第四篇：人力资本

人力资本：权益属性与会计选择

摘要 长期以来，理论界对人力资本存在一个认识上的误区：一旦论及人力资本则必呼人力资本参与剩余收益分配，似乎人力资本天生是股权性资本。本文以此为切入点，探讨人力资本权益属性的安排。依人力资本专用性高低差异，其权益属性可分为股权性资本与债权性资本。相应地，企业对不同权益属性人力资本的支出（如股份支付、薪酬支出等）可以选择收益分配化、成本费用化以及资产化。

关键词：人力资本；准租；权益属性；会计选择

一、问题的提出

众所周知，企业是物质资本与人力资本的特别合约。就物质资本而言，从权益属性看，物质资本

包括股权性与债权性资本，体现于会计恒等式的右方，揭示了企业物质资产的来源，表现为企业的负债与所有者权益。债权物质资本因对风险的规避而自愿放弃剩余收益的分配，相关法律业已赋予股权物质资本的剩余收益分配权。因此，我们无须论述物质资本的股权与债权性安排，在此我们所关注的是人力资本的权益属性。就人力资本而言，其权益属性目前尚未引起学术界的重视。当前企业对有关人力资本支出一律成本费用化处理，而未能考虑不同的权益属性，这正是本文所探讨的问题。

二、人力资本权益属性：债权性与股权性安排

资本的稀缺性及专用性不同决定了资本权益属性的安排，成为股权性资本、参与企业剩余收益分配则是人力资本对其权益属性的最高追求。

就社会总体看，尽管人力资本已成为社会最稀缺的生产要素，但就企业内部而言，人力资本个体的稀缺性及专用性差别较大，各个体之间可替代性低、专用性程度高低不一。因此，在安排人力资本权益时不能一概而论，必须体现出人力资本的稀缺性及专用性特征，这样才能发挥人力资本的潜能，从而对人力资本进行有效激励，降低代理成本。依据企业中人力资本稀缺性及专用性的不同，笔者将人力资本分为：股权性人力资本、债权性人力资本、期股债权性人力资本，分别对应高专用性人力资本、低专用性人力资本以及专用性介于两者之间的人力资本。企业对其相应的支出即采用股权激励、固定薪酬以及薪酬加奖金等方式。

（一）低专用性人力资本：债权性安排

就低专用性人力资本而言，其知识、技能水平较低，人力资本个体的差别性 ② 不太明显，可替代性高，专用性程度低，企业对低专用性人力资本的需求相对过剩。相对于其他资本（包括物质股权资本以及专用性较高的人力资本）而言，低专用性人力资本在缔约时处于被动地位，其他资本对低专用性人力资本的“寻租”成本低，而低专用性人力资本则因被动地位导致其“准租”被其他资本所占有。低专用性人力资本无法上升为股权资本，也无权参与企业剩余收益的分配，只能获得固定的薪酬收入，低专用性人力资本无奈地沦为特殊债权资本。这种特殊债权资本与物质债权资本的不同之处在于：低专用性人力资本并非因对风险的规避而选择债权性安排，其沦为债权性资本的根本原因不仅在于整个社会对低专用性人力资本的需求不足及其自身的专用性较低、替代性高；这种低专用性及高替代性又使得其解除契约的机会成本高，从而无法“用脚投票”，低专用性人力资本被动沦为债权性资本。

就低专用性人力资本作为债权资本的还本付息方式而言，低专用性人力资本是企业的一种分期付息，到期还“本”的债务；薪酬是企业使用低专用性人力资本的利息支出，低专用性人力资本是企业除物质债务资本外的债务“本”金，企业还“本”的方法是辞退低专用性人力资本。

（二）高专用性人力资本：股权安排

相对于低专用性人力资本而言，高专用性人力资本拥有丰富的知识、技能水平较高，且能够主动地掌握快速更迭的信息、知识，并利用其推动企业业绩的提高，从而成为企业最稀缺的生产要素。这部分人力资本个体的专用性高、可替代性低。与此形成鲜明对比的是，物质资本的重要性相对降低。物质股权资本依据物质实力，通过占用高专用性人力资本准租来阻滞高专用性人力资本享有剩余收益的成本越发高昂，高专用性人力资本在契约中的主导地位已逐步显见。高专用性人力资本契约地位的变化将会改变其权益属性的安排。对于高专用性人力资本而言，由于其可替代性最低，稀缺度最高，给予其固定薪酬已成为低效率的制度安排，将这部分人力资本上升为股权资本不失为有效的制度选择。给予其股权所能带来的边际收益远高于相应的激励支出，这不仅有利于其效用发挥，也将能保证企业筹集到专用性高的人力资本。因此，高专用性人力资本应成为股权资本并

参与企业剩余收益分配。（如图1所示）

人力资本权益的这三种安排如图1所示：

图1说明按照权益属性分，人力资本不仅包括股权性人力资本，而且还包括债权人力资本（含期权债权性人力资本）。债权人力资本（含期权债权性人力资本）只能获得薪酬收入；股权性人力资本应获取相应的股权，并能参加剩余收益分配。近几年我国许多企业所实施的股权激励计划，其激励对象就是具有股权性质的高专用性人力资本。

（三）处于中间地带的人力资本：期股债权性人力资本

对处于中间地带的人力资本（即专用性介于高、低之间的人力资本），通过契约安排来确保这部分人力资本成为期权债权性人力资本，即在给予其固定薪酬的基础上，根据企业未来业绩及这部分人力资本的工作表现适当给予其收益提成式的分配。期权债权性人力资本由于其股权实现与否取决于这部分资本的表现及企业的工作业绩，因此这部分人力资本从本质上首先具有债权资本的特征，性质类似于可转换债券，只有将来股权实现时才转为股权人力资本，未实现股权前可视为企业特殊的负债。

需要指出的是：这三种权益属性人力资本的构成比例主要取决于社会经济发展程度及企业内部人力资本专用性程度及差异。社会经济发展水平高、企业内部人力资本的专用性水平普遍较高时，股权性人力资本所占的比例则大；反之则小。人力资本全体成为股权性资本将成为未来社会发展的方向。

三、企业对不同权益属性人力资本支出的会计选择：成本费用化或资产化以及收益分配化

新准则体系下企业对不同权益属性人力资本的支出仍全部作为成本费用化处理，而未能结合人力资本的不同权益属性采用不同的会计处理。如：股份支付，职工薪酬准则等都将企业对所有人力资本的支出成本费用化处理。值得注意的是，我国实施股权激励的上市公司采用新准则——股份支付后，企业业绩出现变脸。如：2008年2月伊利股份发布公告称，尽管2006年该公司净利润达3.45亿元，但因对股权激励采用新准则核算，导致公司2007净利润出现亏损。无独有偶，采用股份支付准则后，海南海药的股权激励使该公司2007年业绩预计亏损达 5 000万元。

由此可见, 企业对不同权益属性人力资本的支出全部成本费用化降低了上市公司的业绩，不仅损害了财务资本所有者的权益，而且也未能体现高专用性人力资本权益。因此，本文从人力资本权益属性的角度提出了企业对不同专用性人力资本支出的成本费用化与资产化以及收益分配化的会计选择。

（一）成本费用化的观点

简言之，成本费用化即将企业对低专用性人力资本的支出延续当前会计处理的规定，直接计入成本费用，并增加企业的负债。依据职工薪酬准则的规定，企业的薪酬支出按支付对象的不同分别记入生产成本（制造费用）或期间费用。由此可见，成本费用化处理，若计入期间费用则直接减少当期收益；若计入生产成本（制造费用）将通过分摊进入产品成本，通过已销售产品成本影响当期损益，未销售的产品形成企业的存货。未分摊的生产成本以在产品的形式形成企业的存货。由此可见，将企业对专用性较低的人力资本支出成本费用化，增加了企业的成本费用，减少了利润，影响了企业的财务能力（即筹资、投资、收益分配能力）。

（二）资产化的观点

资产化观点是指将企业对介于低专用性人力资本与高专用性人力资本之间的期股债权性人力资本的支出增加企业的人力资产，并增加企业的负债。在资产化观点下，我们所面临的问题是：对所增加的人力资产是否需要摊销使用成本？如何摊销？摊销期限如何确定等？由于人力资本具有“干中学”的优势，其边际效用未必会递减，因而人力资产价值可能会提高，从而使得对于人力资产是否应摊销争议颇多。

如果不摊销人力资产，将会使企业长期存在该资产，与直接费用化相比，其

业绩不会降低。

若摊销，则摊销期的长短将会影响企业每期的费用，从而影响各期收益。确定摊销期可考虑这部分人力资本的任职时间，可能的离职比例等。因此，摊销所增加的人力资产从长期看，与费用化观点相比，由于企业人力资产的分摊期限较长，降低了前几年的费用，但增加了后几年的费用。考虑资金时间价值因素后，企业费用的公允价值仍然降低了。

总之，在资产化观点下，无论是否摊销人力资产的使用成本，其费用的公允价值总额都小于费用化观点下的费用总额。

（三）收益分配观

所谓收益分配观是指将企业对高专用性人力资本的支出视同对股权人力资本的收益分配，并增加企业的股权人力资本。企业所实施的股权激励可采用这一模式。与股份支付准则不同的是，收益分配观将股权激励视为收益分配而非费用，从而不会使实施股权激励的上市公司业绩变脸。

按收益分配观确认企业对高专用性人力资本的支出，其理论根源是法国经济学家萨伊提出的“三位一体”分配模式以及后来马歇尔、熊比特、卡森等扩展的“四位一体”分配模式，即劳动——工资、土地——地租、资本——利润、企业家才能——企业家利润。“四位一体”分配模式说明了企业应按各要素对经济主体贡献的大小进行分配，而高专用性的人力资本在企业中所获得的股权激励可视为这些人力资本参与企业分配的结果，体现了高专用性人力资本与财务资本的契约关系和博弈结果。因此，按收益分配观确认高专用性人力资本权益，符合这些人力资本的生产要素特征。

由上述分析可见，相对于费用观与资产观而言，从经营成果角度看，将企业对高专用性人力资本的支出视同收益分配将不会使企业业绩变脸，从而有利于发挥股权激励功效，并能体现高专用性人力资本与物质股权资本共享剩余收益的契约关系。

四、结束语

本文从人力资本权益属性的安排出发，论述了企业对不同权益属性人力资本的会计选择。人力资本权益属性变迁的根源在于其资本稀缺性与专用性的变化。资本稀缺度与专用性的提高改变了其契约地位。人力资本的专用性程度高将使得

物质股权资本对人力资本“寻租”及占用人力资本“准租”的成本逐步提高，物质股权资本被迫接纳高专用性人力资本参与剩余收益分配。此时，企业内部人力资本权益属性表现为：股权性人力资本、债权性人力资本、期股债权性人力资本。高专用性的人力资本获得企业的股权，参与企业的收益分配；而低专用性的人力资本只能获得固定的薪酬收入，充当债务资本的角色。企业与此相应的支出应分别作为收益分配化处理、成本费用化或资产化处理。

主要参考文献：

[1] 张维迎.企业的企业家———契约理论.上海三联书店.上海人民出版社，1995.[2] 谢德仁.企业剩余索取权：分享安排与剩余计量.上海三联出版社，2001.[3]（美）科斯，诺斯，威廉姆森.制度、契约与组织——从新制度经济学角度的透视.经济科学出版社，2003.[4] 朱友干.从人力资本角度论企业资本结构.财会月刊，2004，（10）.[5] 朱友干.从人力资本角度论“共”有制.财会通讯学术版，2004，（10）.

第五篇：人力资本

在课本上的概念有：人力资本是指通过教育培训，保健，劳动力迁移，就业信息等获得的凝结在劳动者身上的技能，学识，健康状况和水平的总和。人力资本是非物质资本，体现为人的知识，能力和技术水平，还包括精神道德修养，其有收益递增的特性，也能改善物质资本的生产效益。贝克尔指出“人力资本是通过人力资本投资形成的资本，用于增加人的资源，影响未来的货币和消费能力的投资。书中总结：人力资本是指特定的行为主体通过投入一定费用可以获得的并能实现价值增值的。依随于某个人身上的价值存量的总和，以此分享收益的价值。简单说，人力资本是依附于人的身上的具有投资性，增值性的价值存量，以及并以此分享收益价值总和。

接下来是个人看法：于人力资本对应的是物质资本，相对是静态的资本，主要表现为产品，建筑，大自然存在的实体资源，而人力资本相对而言就复杂得多，相对动态发展，积累，它表现为体力劳动和脑力劳动共同作用总和。往往社会的发展是依靠人类的主观性改造客观存在而取得不断发展前进的。有历史长河看：我们由原始社会到奴隶社会到封建社会再到资本主义社会，到共产主义社会。根本上是生产力的发展，而生产力的背后是靠人为力量推进的。虽然物质资本的概念先产生，因为大家看到产品的日新月异，变化得太快了，当科技水平和全球化的影响，产品和服务趋于同质性，我们的眼光转移到创造这些伟大成就的人类身上，竞争优势也会转移到人才积累上。

我们可以看到找到物质产品组合的原理和发生条件，是有科学规律的，而研究人力资本是很难量化的。我们可以测量身高体重，力气有多大，但是脑力方面如知识结构等就要克服更多的困难来研究人力资本的组成。

我认同人力资本是指体力劳动和脑力劳动共同作用总和这个概念（微观个人层面），比较好理解。我们通过锻炼学习，体力和脑力水平会随着上升。

人力资源管理主要是如何分配人力资源，而人力资本是要投资，有成本和取得收益的。人力资源通过人力资源开发转化成人力资本。在企业里表现为培训，学生表现为教育。在宏观上，学者会研究人口分布，迁移，教育来比较国与国之间的人力资本存量，在微观上现在更多是以教育程度衡量一个人的人力资本。而在一个企业，要考虑个人的资本还要权衡计量企业全体的人力资本，这时不是简单的相加减，因为其中平衡的时候会有能力的重叠，或者互补创造的资本可能更多，谁也说不定。

人力资本的计量可以根据科学规律寻找更好的方法，但是对于人的潜力我觉得真的很难预计和测量。不能说1+1就等于2，有时学到的知识对以前的知识汇总系统特别是在人力资本中智力资本或者说知识资本是非常核心的。可以通过学习教育，培训，人生阅历得到积累，在现今社会就是知识经济社会。人力资本的优势差异明显表现在知识层次上，各国加大教育投资，希望吸引培养更多科技人才，或者说专业性人力资本的积累。还有管理人员的人力资本的积累。

最下面的是劳动力资本，越上层的人力资本的人才储量越少，可是他们创造的财富越多。人力资本投资对人力资本的增值的影响是很大的。我认为现在个人的道德品性，企业的文化也可以是人力资本的一部分。（）

人力资本就是能力，价值的体现。人力资本是社会进步的决定性原因。所以要重视人力资本的积累和投资。对于现在的人才竞争市场激烈趋势做好准备，注意人力资本的储量变化，提升其量和质。利用人力资本，知识要用到实处发挥作用，取得收益，创造更多的社会效益和经济效益。